Estromissione degli immobili strumentali e base imponibile Iva

 

La disciplina agevolativa dell’esclusione degli immobili strumentali dal patrimonio dell’imprenditore individuale (art. 1, co. 121, della Legge n. 208/2015) è soggetta alle ordinarie regole Iva: conseguentemente, nel caso di operazione rientrante nell’ambito di applicazione del tributo ai sensi dell’art. 10, co. 1, n. 8-ter), del D.P.R. n. 633/1972, si pone la problematica dell’individuazione della relativa base imponibile Iva. La mancanza di un’espressa disciplina speciale preclude, infatti, la possibilità di utilizzare il valore catastale dell’immobile estromesso: è necessario fare riferimento al criterio previsto dall’art. 13, co. 2, lett. c), del D.P.R. n. 633/1972 – conforme all’art. 74 della Direttiva n. 2006/112/CE – a norma del quale la base imponibile Iva è costituita“dal prezzo di acquisto o, in mancanza dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni” . Tale previsione, in sostituzione di quella del valore normale, implica che la base imponibile Iva della cessione gratuita non comprenda il “ricarico” normalmente praticato sul mercato per quel bene, bensì sia costituita dal prezzo di acquisto del bene “attualizzato” al momento dell’estromissione. Utili riferimenti al riguardo possono essere tratti dalla sentenza della Corte di Giustizia UE, 17 maggio 2001 – procedimenti riuniti C-322/99 e C- 323/99 (sentenza Fischer) – secondo cui la base imponibile della cessione gratuita coincide con il “valore residuo del bene al momento del prelievo”. La medesima sentenza ha precisato altresì che, nella quantificazione di detto “valore residuo”, occorre tener conto anche delle spese relative agli interventi consistenti nell’incorporazione nel cespite principale oggetto di cessione di altri beni che ne abbiano comportato un incremento duraturo di valore non interamente consumato al momento del prelievo. La stessa Corte ha, peraltro, confermato tale orientamento con la sentenza 3 maggio 2013, causa C-142/12, in cui si è stabilita la non conformità al diritto comunitario di una norma nazionale che consideri il valore normale quale base imponibile dei beni destinati ad attività estranee a quella di impresa, nel caso in cui tale ultima attività cessi.
Pertanto, ai fini della determinazione dell’imponibile, il prezzo di acquisto non può essere limitato all’importo pagato per acquistare il bene, ma deve comprendere anche tutte le spese sostenute per riparare e completare il bene stesso durante la sua vita aziendale (sempreché si tratti di spese relative ad acquisti di beni e servizi in relazione ai quali sia sta applicata l’imposta e sia stata operata la detrazione della medesima), tenendosi, comunque, conto, anche con riferimento a queste, del deprezzamento che il bene ha subito nel tempo.
Tale criterio deve ritenersi applicabile pure nelle ipotesi di estromissione di beni detenuti in forza di un contratto di leasing per i quali sia stata esercitata l’opzione di acquisto. Anche in tali casi, il valore dei beni deve corrispondere al valore residuo degli stessi al momento del prelievo, in modo tale che si consideri l’evoluzione del valore dei beni tra la data della loro acquisizione e quella della loro estromissione dall’attività di impresa. L’Agenzia delle Entrate ritiene che, attesa la necessità di rispettare le regole comunitarie e ferma restando la generale qualificazione del leasing come prestazione di servizio, l’estromissione dopo il riscatto assume, pertanto, rilevanza, ai fini dell’Iva, non già in funzione del solo prezzo di riscatto, ma di un valore che, oltre gli apprezzamenti e deprezzamenti, deve essere calcolato tenendo conto anche dei canoni di leasing pagati alla società concedente prima dell’esercizio del riscatto (C.M. n. 26/E/2016, Capitolo I, Parte II, par. 7.2).

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