Continua la pubblicazione di una serie di interventi sulle principali novità civilistiche in tema di bilancio di esercizio.
IL BILANCIO IN FORMA ORDINARIA
Il bilancio in forma ordinaria è formato dallo stato patrimoniale, dal conto economico, dalla nota integrativa e dal rendiconto finanziario, e deve essere corredato dalla relazione sulla gestione (art. 2428 c.c.).
Stato patrimoniale
Le principali modifiche apportate all’art. 2424 c.c. riguardano le seguenti tematiche:
• il divieto di capitalizzazione dei costi di ricerca e pubblicità;
• l’iscrizione degli strumenti finanziari derivati (nell’attivo, se il fair value è positivo, altrimenti tra i fondi per rischi ed oneri, con rilevazione delle variazioni a patrimonio netto, salvo che sussistano i presupposti per l’imputazione a conto economico);
• l’esclusiva rappresentazione a patrimonio netto delle operazioni relative alle azioni proprie;
• l’esposizione dei rapporti partecipativi, nonché di credito e debito, con imprese soggette al controllo della controllante.
Conti d’ordine
L’art. 6, co. 4, lett. n), del D.Lgs. n. 139/2015 ha abrogato il co. 3 dell’art. 2423-bis c.c., secondo cui “in calce allo stato patrimoniale devono risultare le garanzie prestate direttamente o indirettamente, distinguendosi tra fideiussioni, avalli, altre garanzie personali e garanzie reali, ed indicando separatamente, per ciascun tipo, le garanzie prestate a favore di imprese controllate e collegate, nonché di controllanti e di imprese sottoposte al controllo di queste ultime; devono inoltre risultare gli altri conti d’ordine”.
L’informativa riguardante i conti d’ordine deve essere, invece, riportata nella nota integrativa del bilancio dell’esercizio, ai sensi dell’art. 2427, co. 1, n. 9), c.c., così come riformulato dall’art. 6, co. 9, lett. c), del D.Lgs. n. 139/2015. La novellata disposizione stabilisce, infatti, che la nota integrativa deve esporre, tra l’altro, le seguenti informazioni: l’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili, nonché quelli assunti nei confronti di imprese controllate e collegate, controllanti e sottoposte al controllo di queste ultime.
Conto economico
L’art. 2425 c.c., così come modificato dall’art. 6, co. 6, del D.Lgs. n. 139/2015, stabilisce che il conto economico deve essere obbligatoriamente redatto secondo lo schema ivi riportato; si ricorda che la forma adottata sino al bilancio 2015, prevedeva l’area straordinaria del conto economico, ora abrogata, ma non la distinta indicazione dei proventi finanziari verso imprese soggetto al controllo della controllante, nonché la rivalutazione o svalutazione degli strumenti finanziari derivati.
Nota integrativa
L’art. 6, co. 9, del D.Lgs. n. 139/2015 ha modificato la disciplina della nota integrativa, anche alla luce delle variazioni apportate agli schemi di stato patrimoniale e conto economico, nei seguenti termini:
• l’informativa di cui all’art. 2427, co. 1, n. 3), c.c. non è più richiesta per la composizione dei costi di ricerca e pubblicità, rimanendo, quindi, circoscritta agli oneri di sviluppo, impianto ed ampliamento;
• è stata soppresso il requisito dell’ammontare apprezzabile, ai fini dell’obbligo di indicazione della composizione delle voci “ratei e risconti attivi”, “ratei e risconti passivi” e altri fondi dello stato patrimoniale (art. 2427, co. 1, n. 7), c.c.);
• è stato riformulato l’art. 2427, co. 1, n. 9), c.c., secondo cui nella nota integrativa deve essere indicato “l’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili, nonché gli impegni assunti nei confronti di imprese controllate, collegate, nonché controllanti e imprese sottoposte al controllo di quest’ultime sono distintamente indicati”;
• è stato eliminato il presupposto della significatività per l’esposizione della ripartizione dei ricavi delle vendite e delle prestazioni secondo categorie di attività ed aree geografiche (art. 2427, co. 1, n. 10), c.c.);
• è stato introdotto l’obbligo di precisare l’importo e la natura dei singoli elementi di ricavo o costo di entità o incidenza eccezionali (art. 2427, co. 1, n. 13), c.c.);
• l’informativa prevista dall’art. 2427, co. 1, n. 16), c.c. è stata integrata, stabilendo che deve essere riportato “l’ammontare dei compensi, delle anticipazioni e dei crediti concessi agli amministratori e ai sindaci, cumulativamente per ciascuna categoria, precisanto il tasso d’interesse, le principali condizioni e gli importi eventualmente rimborsati, cancellati o oggetto di rinuncia, nonché gli impegni assunti per loro conto per effetto di garanzie di qualsiasi tipo prestate, precisando il totale per ciascuna categoria”;
• l’art. 2427, co. 1, n. 18), c.c. è stato integrato con l’aggiunta del riferimento a warrants ed opzioni, con l’effetto che è necessario indicare, ove presenti “le azioni di godimento, le obbligazioni convertibili in azioni, i warrants, le opzioni e i titoli o valori simili emessi dalla società, specificando il loro numero e i diritti che essi attribuiscono”;
• l’obbligo dell’informativa sulle operazioni con parti correlate non è più subordinata al requisito della loro rilevanza. Conseguentemente, nella nota integrativa devono essere segnalate le operazioni realizzate con parti correlate, precisando l’importo, la natura del rapporto e ogni altra informazione necessaria per la comprensione del bilancio relativa a tali operazioni, qualora le stesse non siano state concluse a normali condizioni di mercato (art. 2427, co. 1, n. 22-bis), c.c.).
• sono state introdotte alcune ulteriori informazioni obbligatorie, riguardanti “la natura e l’effetto patrimoniale, finanziario ed economico dei fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell’esercizio” (art. 2427, co. 1, n. 22-quater), c.c.) e “la proposta di destinazione degli utili o di copertura delle perdite” (art. 2427, co. 1, n. 22-septies), c.c.).
È stato altresì sostituito il co. 2 dell’art. 2427 c.c., stabilendo che “Le informazioni in nota integrativa relative alle voci dello stato patrimoniale e del conto economico sono presentate secondo l’ordine in cui le relative voci sono indicate nello stato patrimoniale e nel conto economico”.
L’art. 6, co. 10, del D.Lgs. n. 139/2015 ha pure modificato l’art. 2427-bis, co. 1, n. 1), c.c., riguardante le informazioni relative al fair value degli strumenti finanziari, disponendo che nella nota integrativa sono indicati, per ciascuna categoria di strumenti finanziari derivati:
a) il loro fair value;
b) le informazioni sulla loro entità e natura, compresi i termini e le condizioni significative che possono influenzare l’importo, le scadenze e la certezza dei flussi finanziari futuri;
b-bis) gli assunti fondamentali su cui si basano i modelli e le tecniche di valutazione, qualora il fair value non sia stato determinato sulla base di evidenze di mercato;
b-ter) le variazioni di valore iscritte direttamente nel conto economico, nonché quelle imputate alle riserve di patrimonio netto;
b-quater) una tabella che indichi i movimenti delle riserve di fair value avvenuti nell’esercizio.
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